張先生事業有成，名下有土地一筆(取得當時公告現值總計新臺幣(下同) 100萬元)、房屋一棟及現金1,500萬元，有配偶及一名成年兒子，年事已高的張先生擔心過世後會被課徵遺產稅，故於113年1月1日將土地及房屋贈與子女(贈與當時土地公告現值總計800萬元、房屋評定標準價格200萬元)，土地增值稅及契稅(下表簡稱“移轉稅賦”)可列為扣除額扣除共計212萬元，則以下分別以贈與或繼承兩種方式，相關稅賦計算如下：
假設張先生不幸於113年1月1日死亡並無生前贈與，由配偶及兒子繼承，遺產稅計算如下(暫不考慮生存配偶差額請求權)
由此案例可知，若個人財富主要集中為不動產，則生前規劃贈與不盡然是稅賦效果最佳化的選擇，因生前贈與受贈人須負擔高額的土地增值稅及契稅，但依土地稅法第28條及契稅條例第2條規定，因繼承而取得之土地房屋免徵土地增值稅，且非契稅課徵範圍，故若無外在因素急需於生前對不動產進行傳承，則可考慮將不動產以遺產之方式繼承，而於生前優先規劃贈與其餘如現金、股權等金融資產，於整體稅賦是較低的；又如果評估確實需於生前贈與不動產，也需留意除了贈與稅以外衍生的移轉稅賦支付的義務人：如依土地稅法第五條規定，土地為無償移轉者，為取得所有權之人，因此在贈與行為中，應承擔土地增值稅的人為受贈人，契稅亦同。故若依法由子女負擔土地增值稅及契稅，贈與淨值將因扣除額降低，但如果子女無力承擔其稅賦，由父母代受贈人支付土地增值稅及契稅，則就代為之支付的部分也將視為贈與計入贈與總額之中，表示土地增值稅及契稅也會再課徵到贈與稅，稅賦的負擔更大，提醒納稅義務人於規劃贈與時需特別留意。
此外，因105年後實施房地合一稅2.0，受贈人若在105年後受贈取得之不動產則適用新制，因此未來當受贈人將不動產出售，取得成本依據受贈時的土地公告現值及房屋評定標準價格作為成本，其計算出之不動產交易所得金額會增長數倍，進而需繳納較高的房地合一稅。若於105年1月1日以後出售因繼承取得的原屬於舊制的房地，則非屬於房地合一稅新制之範疇，因此土地交易所得依現行所得稅法規定免稅，僅有房屋出售的所得要併入綜合所得稅課稅。
但於某些情境之中，不動產的傳承分配可能礙於實際房產持有數量、或遺產特留分等規定，產生死後分配不均的情形，而使得第一代仍決定以贈與的方式，雖負擔較高額的稅賦，但可將房產交給預計照顧的下一代，在這種情況中，除了生前贈與或死後繼承，亦可考量搭配保險的方式做傳承。
謝先生長年臥病在床，一直以來均由小女兒照顧，身體機能逐漸下降也擔憂未嫁的小女兒沒有人照顧，但名下並無多餘的金融資產，故打算預立遺囑將名下一間房屋指定分配給小女兒供未來收租，確保生活無虞，這看似立意良善的計畫，謝先生萬萬沒有想到在他百年之後，兩位兒子因繼承到的財產低於特留分規定，打算提起訴訟跟妹妹請求拿回屬於他們應該分配到的遺產。除了生前贈與或預立遺屬外，謝先生也可考量生前規劃壽險，將身故保險金受益人指定為小女兒，依照保險法112條：保險金額約定於被保險人死亡時給付於其所指定之受益人者，其金額不得作為被保險人之遺產。這樣可確保小女兒可以拿到身故保險金保障未來生活，房屋的部分也可再與哥哥們協商分配，依此方式或可更能達成謝先生心願，也可降低百年後兒女對於遺產分配產生的紛爭。
由上述案例的說明，不動產傳承的方式有很多種，各類型要考量的面向並不相同，有時稅賦多寡不一定是首要因素，如何達到傳承初衷及維持家庭和諧或許才是更重要的目的。總結來說，傳承之路沒有唯一的最佳解法，只有最適合自己的方式，建議應通盤考量評估後再作決定，才可保有財富的長久永續。
(勤業眾信聯合會計師事務所私人暨家族企業服務團隊 王瑞鴻會計師)
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